Tichetele cadou la răscrucea de drumuri a modificărilor legislative recente și vechilor practici supuse acum inspecțiilor fiscale: încotro, deci?

Autori: Dan Dascălu, Partener coordonator litigii fiscale, D&B David și Baias, și Amanda Dăncescu, Avocat senior D&B David și Baias, societatea de avocatură corespondentă PwC în România                                                                                 

Controalele fiscale cu privire la tichetele cadou acordate de companii partenerilor de afaceri nu mai reprezintă demult o noutate și nici o surpriză pentru contribuabili. Cu toate acestea, acordarea tichetelor cadou este în continuare un subiect departe de a fi fost clarificat. Modificările legislative din decembrie 2020 nu doar că lasă în continuare mari semne de întrebare, ci chiar îngreunează mai mult situația contribuabililor aflați astăzi la răscrucea de drumuri dintre practicile trecute și necesitatea de structurare pe viitor a modelului lor de business.

Cum și de ce s-a ajuns la generalizarea inspecțiilor fiscale?

În 2019, profitând de o neclaritate a legii, Direcția Generală Antifraudă din cadrul ANAF a demarat o campanie tematică de controale la nivel național privind tratamentul fiscal aplicat de către contribuabili pentru tichetele cadou achiziționate și acordate mai departe angajaților partenerilor comerciali.

Aceste controale s-au finalizat prin emiterea unor procese-verbale prin care inspectorii DGAF au reținut că veniturile aferente tichetelor cadou acordate de contribuabili angajaților partenerilor săi comerciali, în cadrul unor campanii de promovare/marketing a produselor și / sau serviciilor proprii, ar fi constituit venituri de natură salarială pentru care plătitorii de venituri ar fi fost ținuți să rețină și să plătească impozit pe venituri din salarii și contribuții sociale obligatorii.

Nu a trecut mult până când au început să curgă și avizele de inspecție fiscală prin intermediul cărora inspectorii ANAF au informat companiile că vor fi controlate impozitul pe venituri din alte surse, impozitul pe venituri din salarii și contribuții sociale obligatorii, perioada controlată fiind de regulă 01 ianuarie 2015 – 31 decembrie 2019, similară celei analizate de către inspectorii DGAF.

Deși problema tichetelor cadou reprezintă o problemă veche, ce a ajuns pe masa autorităților fiscale în repetate rânduri, fără a primi însă și un răspuns și a fi clarificat tratamentul fiscal ce trebuie adoptat de către contribuabili, în prezent ANAF a demarat controale prin transmiterea unor avize de inspecție fiscală.

Acest lucru pare cu atât mai intrigant cu cât multă vreme, la nivelul Ministerului Finanțelor Publice și al ANAF nu exista conturată o opinie clară asupra tratamentului fiscal ce trebuie aplicat în cazul tichetelor cadou acordate angajaților partenerilor de afaceri.

Este, din păcate, iată pentru a câta oară când istoria se repetă: apare în practica mediului de afaceri o anumită interpretare în legătură cu o normă juridică din materie fiscală, iar organele fiscale nu doar că lasă contribuabilii pe cont propriu, neacordându-le sprijinul necesar în clarificarea interpretării legislației fiscale și nici nu intervin cât mai rapid legislativ pentru a remedia aceste neclarități.

Mai apoi, după o lungă perioadă în care au ignorat aspectele semnalate, la limita împlinirii termenului de prescripție, autoritățile fiscale inițiază o activitate de control pentru a corecta ceea ce ei consideră a fi deficiențe în aplicarea legii.

Va plana mereu incertitudinea privind tratamentul fiscal aplicabil?

Cel mai probabil este ca aspectele referitoare la tratamentul fiscal aplicat tichetelor cadou acordate angajaților partenerilor comerciali să nu fie clarificate prea curând, contribuabililor nerămânându-le pentru trecut decât șansa de a aștepta ca instanțele judecătorești naționale să tranșeze corect aceste probleme de interpretare a legii, prin raportare la situația de fapt dată, așa cum rezultă din probele administrate.

Totuși, un punct de plecare în analiza particulară a fiecărui contribuabil ar trebui să îl constituie tipul relației care există între plătitorii acestor venituri și beneficiarii lor. Astfel:

• în cazul în care venitul este acordat în baza unui contract de muncă pe care plătitorul îl are cu beneficiarul tichetelor cadou (angajatul), venitul capătă natură salarială, fiind astfel supus impozitului pe venit și contribuțiilor sociale obligatorii prevăzute de Codul fiscal (în această ipoteză beneficiarul tichetelor cadou este salariatul plătitorului de venit);
• în cazul tichetelor cadou acordate unor persoane fizice care nu se află într-un raport de muncă, adică, activitatea desfășurată nu conduce potrivit Codului muncii la încheierea unui contract individual de muncă, acestea îmbracă forma veniturilor din alte surse pentru care plătitorul are obligația de a calcula, declara și reține la sursă impozit pe venit (în această ipoteză beneficiarul tichetelor cadou NU este salariatul plătitorului de venit, iar faptul că beneficiarul are calitatea de angajat al unei terțe părți nu influențează natura veniturilor aferente tichetelor cadou acordate – relevantă este relația dintre plătitor și beneficiar – salariat sau nu).

Această interpretare este susținută și de prevederile Codului fiscal care pun în sarcina angajatorului obligația de calcul, declarare și plată a contribuțiilor sociale obligatorii aferente oricăror avantaje în natură acordate salariaților, iar și nu a celui care le acordă, dacă acesta nu întrunește și calitatea mai sus-menționată prin raportare la exigențele dreptului muncii.

Desigur că această linie de argumentație trebuie analizată de fiecare companie și susținută de o documentație solidă, de cele mai multe ori existentă la nivelul contribuabilului în cadrul departamentelor specializate implicate – marketing, vânzări și financiar contabil.

Noua legislație fiscală lasă în continuare semne de întrebare majore în loc să aducă clarificările atât de mult așteptate

Se pare, însă, că așteptările mediului de afaceri s-au dovedit – cel puțin până acum – dacă nu nerealiste, cel puțin prea optimiste, iar polemica fiscală a tichetelor cadou acordate angajaților firmelor colaboratoare cu scopul declarat de promovare a vânzărilor, participare la campanii de marketing și altele asemenea, s-a mutat cu pași rapizi, cu arme și bagaje, în cadrul ANAF.

În schimb, modificările aduse Codului fiscal prin Legea nr. 296/2020 adoptată la finalul lui decembrie 2020, în loc să contribuie la clarificarea măcar pentru viitor a regimului fiscal aplicabil tichetelor cadou acordate salariaților partenerilor de afaceri, lasă în continuare semne majore de întrebare celor ce își propun sau sunt forțați de mersul pieței să le acorde în continuare.

Astfel, în loc să se profite de ocazie pentru clarificarea tuturor textelor legale relevante, prin luarea în considerare a noțiunilor și conceptelor de drept fiscal ce trebuie să se aplice vieții sociale, așa cum ea se desprinde din ramurile de drept care o reglementează, modificările aduse atestă cu prisosință o singură intenție și anume dorința organelor fiscale de a impozita acordarea acestor tichete cadou inclusiv din perspectiva contribuțiilor sociale.

Aceasta întrucât, cel puțin aparent (i.e. exprimarea nu este decât una nefericită), fără a mai lua în considerare elementele esențiale ale tipului de raport juridic în discuție -i.e. unul de muncă – se tinde la impozitarea nefirească a unor venituri salariale ignorând însăși esența dreptului muncii. Or, fiind bine știut că indiferent de cel care plătește un salariu, angajator nu poate fi decât acela care îndeplinește rigorile dreptului muncii din această perspectivă, a schimba abordarea doar pentru că încercăm să afirmăm cu orice preț o impozitare într-un anumit sens, indiferent de miza financiară a discuției, înseamnă a nu ține cont de logica elementară a dreptului fiscal.

Pe de altă parte, abordarea disparată a modificărilor legislative, lasă pentru viitor alte posibile ”portițe legislative”, ceea ce nu doar că nu închide cutia Pandorei, dar pare că o deschide oarecum și mai larg, aspecte asupra cărora nu vom insista acum, pentru că suntem siguri că vom acea ocazia să revenim asupra lor.

Și totuși, încotro la răscrucea de drumuri dintre tratamentul fiscal aplicabil pentru viitor și pentru trecut?

Desigur, știm că niciodată invocarea unei posibile nerespectări a legii fiscale de către alți contribuabili nu are nicio relevanță pentru soluționarea unei dispute fiscale și nici nu vom putea vreodată susține o anumită soluție în privința interpretării date normei fiscale ce urmează a fi aplicată în viitor doar pentru că ea ar fi aplicată astfel în practică.

Totuși, observațiile extrase în timp cu privire la dinamica vieții economico-sociale ne obligă să nu ignorăm că anumite tendințe se pot generaliza în piață, chiar și atunci când nu sunt corecte, tocmai pentru că din varii motive unii agenți economici (e.g. neînțelegerea noțiunilor sau chiar apetit fiscal de risc mai mare, mizând poate și pe posibile dezvoltări favorabile ulterioare), pot fi sursa unui curent atât de puternic încât pot determina generalizarea unor asemenea practici, căreia cu greu competitorii lor, chiar și cei mai prudenți și beneficiind de toate informațiile necesare, le pot face față din perspectivă financiar-economică.

Or, dacă unii actori din piață acordă tichete cadou, tratându-le într-un anumit fel, cei care le vor trata altfel, vor fi în mod inevitabil fie marginalizați de piață, fie din punct de vedere economic, nu vor mai fi competitivi. În plus trebuie avut în vedere și faptul că sunt numeroase cazuri în care aceeași companie se regăsește într-o dublă ipostază: și de plătitor de tichete cadou și de primitor.

Singura modalitate în care asemenea tendințe, ce pot elimina într-o mod nepermis anumite companii din piață și afecta considerabil stabilitatea economică și concurența într-o piață liberă, pot fi stopate într-o manieră eficientă și echitabilă este adoptarea unei legislații clare, predictibile, dar și coerente, care să țină cont de interacțiunea inevitabilă și absolut necesară în practică dintre dreptul fiscal și alte ramuri de drept (în cazul analizat dreptul muncii). O astfel de intervenție a legiuitorului este cu atât mai necesară la momentul actual cu cât speranța anulării – măcar a obligațiilor fiscale accesorii – încă pare un orizont destul de accesibil pentru companii.

Prinși între viitor și trecut, asemenea agenți economici au deci în lipsa unei asemenea legislații o misiune, dacă nu imposibilă, cel puțin una extrem de dificilă.